古巴旅馆活动中的费用核算应用
1.简介
本调查于1999年3月开始进行，其受到多种因素的影响，其中包括对当前成本核算方法的当前文献的批评，因为它们无法适应本世纪末的商业世界的变化，其特点是全球竞争和技术创新，这导致了公司使用财务和非财务信息方面的惊人创新。这种新环境需要有关成本以及如何按照组织的活动，流程，产品，服务和客户进行操作的更准确的信息。
在国际会计事件99上有关ABC（基于活动的成本核算）的几篇著作以及总裁Martha ArmenterosDíaz博士题为“古巴的成本系统，我们必须赶上来”的文章使我们对这一主题的关注增加了古巴成本协会的代表。在这篇文章中，除了标题的暗示性外，还明确指出古巴使用的成本系统无法应对当前竞争环境的需求。
在这一领域，今天，仍然是世界各地与经济科学相关的专业人员所要解决的问题，在产品制造或提供服务方面达到最低成本水平，以确保获得足够的收益和所需的质量。在文章中以及与现有技术和发展程度相对应的物质，人力和财力消耗水平。在古巴，这个问题并非例外，自革命进程以来的所有岁月中，它一直表现出来。在古巴共产党的所有代表大会中，经济效率，特别是生产成本下降的问题一直没有得到解决，五年期的管理文件和《经济发展指南》中的内容；即使在特殊时期，根据该国必须保持对社会主义的征服条件，这一主题的重要性也变得更加明显。
第五届预防犯罪大会的经济决议中提出……”因此，效率是经济政策的中心目标，因为它构成了该国最大的潜力之一。更好地利用资源，提高劳动生产率，以更少的成本获得更好的结果，将对我们的财务平衡，促进参与国际贸易以及进入资本市场和投资产生积极影响。”
我们在经济活动中的实践经验使我们发现，当前的成本核算方法和现有成本系统不足以抵御费用（主要是间接费用）的增长，这促使我们寻求新的控制方法使我们能够达到期望的效率水平的成本。这构成了这项调查所占据的中心问题。
为了澄清起见，重要的是在此列出本研究作者的假设，首先是这项工作始于认识到成本核算方法不仅可以识别基于活动的成本核算，而且是基于成本的成本核算的一部分。一套现有的成本核算方法。根据Amat Oriol和Soldevila Pilar的说法，根据产品成本中的部分成本，将这些分类如下：
-部分成本系统：包括直接成本系统，演化的直接成本，可变成本，演化的可变成本。另一方面，有完整成本系统，其中最著名的有：部门成本系统和基于活动的成本系统。
但是，由于会计文献中对基于活动的成本核算方法的重视，本研究对此问题给予了关注。第二个假设是，没有放弃生产成本的更一般概念，因为它是获得产品或服务所用的物质，人力和财务资源的货币表达，必须随着成品的销售而收回。和/或从提供服务中获得的收入。
关于我们研究的主题的辩论状态表明，双方之间存在着激烈的争论，一方面是传统成本核算方法的捍卫者和美国广播公司的批评者，另一方面是美国广播公司的捍卫者。
成本核算系统可满足用户有关生产单元具体和实际过程信息的需求。换句话说，一定有关系
海岸技术 <> 组织参考背景
客观地说，对任何成本核算技术有效性的判断都必须是尊重这种“技术背景”关系的分析结果。
换句话说，在概念上为“上下文A”设计的正确技术如果在“上下文B”中使用肯定会失败。但是，其失败的原因并不能解决它是一种错误技术的事实，而是会在错误的上下文（未为其创建）中应用它。
基于以上所述，我们认为，基于活动的成本核算的维护者与“传统技术”的维护者之间的争论在我们看来不必要地延长了，这主要是由于缺乏对“技术-环境”关系的观察。
当前基于活动的成本核算方法的披露的开始是由于Johnson&Kaplan于1987年出版的《相关损失：会计管理的出现和失败》一书。在分析过程中发生的变化时由于正在实施的新编程和控制技术，生产和商业化促进了寻找新技术的确定和分析成本，从而与开发业务的新环境保持一致。
毫无疑问，在这一主题上的另一项重要著作是《成本与效果》，该书由ABC-ABM的创建者（罗伯特·S·卡普兰和罗宾·库珀）在1988年被许多人认为。
除了上述提到的内容外，许多其他作者也对此主题进行过撰写，这些内容与准备本作品的参考书目相关。
当前，在酒店业中，SUCH（酒店统一会计系统）建议采用直接成本核算方法，但是根据SUCH的成本结构的另一种可能性是，通过转移运营部门的“总成本”来形成分配给他们的非营业费用和固定费用的比例，构成营业部门的间接费用。尽管必须始终记住，间接费用的分配是基于通常任意的或估计的基础，这可能会导致结果产生某些失真。由于这些原因，将间接费用分配或分配给运营部门应该是既定方法的附加程序，并且仅应用于：评估或建立新的服务费率，并将其用作战略计划的基础。
研究该主题（ABC成本法）的重要性在于，我们的国家需要其公司对世界上现有成本的计算，控制和分析进行更新并付诸实践。 ，才能成功进入日益动荡和竞争激烈的国际市场。
尽管尚未完全开发出可能对管理有效的所有成本控制工具，但近年来古巴酒店活动中的成本控制已得到完善。这就是为什么这项工作旨在为改进过程贡献一小粒沙的原因。
基于提出的问题，这项工作追求的中心目标是：根据活动进行成本分析（ABC），以便通过提案证明其在古巴酒店公司中的应用的必要性和可能性。便于实施的方法论设计。
与中心目标相对应，定义了以下特定目标：
-综合和系统化基于活动的成本核算的理论框架。
-表征商业中，尤其是招待中使用的主要成本核算方法。
-分析在古巴旅馆公司中采用基于活动的成本核算的可能性。
-提出了一种方法的方法，该方法可促进基于古巴酒店活动的成本核算方法的使用。
该研究假设包括：基于活动的成本核算是一种当代经验，有助于提高企业管理的竞争能力，可用于古巴酒店公司。
按照设定的目标，本研究的研究对象在于对应用新的经济工具来控制酒店公司成本的可能性进行分析，并将其作为“ Carisol Hotel Complex- Los Corales»位于古巴圣地亚哥省的Baconao公园。
这项工作的新颖性可能在于以下结果：首先，提供一项对ABC的理论和概念辩论进行综合和系统化的研究，其次，提供对酒店业的总体，经济和财务特征进行总结的研究SUCH的目标，特征和基本概念方面，重点是分析该系统建议的成本核算方法，指定其应用的主要优势和局限性，第三，提出一种方法，可以为管理者和管理者提供指导酒店公司的专家决定实施这种新颖的成本核算技术。
这项研究可能是多种应用的对象，其中包括教学性质的应用，也可能是对该主题在古巴商业实践中的引入的适度贡献。
使用的参考书目实际上是开展这项研究的主要障碍，主要是专门杂志上有关该主题的出版物以及一些成本会计书籍中有关该主题的简短章节。
在这项工作中，使用了马克思列宁主义政治经济学研究方法的理论原理和基础，从普遍知识方法的使用开始，再加上逻辑方法，加深了过程，过程的统一性和差异性，并提供了分析所研究现象固有的矛盾的可能性，这反过来又构成了其发展的根源。据此并与唯物辩证法相对应，本研究提出以下结构：
使用了一套会计，分析和系统设计程序以及计算技术来解决所提出的一些问题。除了小组创新技术和实际实验应用外，还使用了经验-实用方法，例如：书目审查，访谈，问卷调查，文件咨询，直接观察，理论方法，例如分析和综合，归纳，演绎和假设。
2.在古巴旅馆业中实施ABC的必要性和可能性。
由于酒店业是服务公司，因此它可能更愿意接受新的成本系统，因为许多传统的系统都将大部分精力都投入到了库存估价中，在这种情况下，由于服务的无形性，它不会在酒店公司进行。我们还应该牢记，尽管技术进步取代了人力资本，但在这一部门的影响并不大，因为人力资源对于提供服务至关重要，这表明需要适当的人员管理，可以充分控制不同部门的员工进行的活动以及他们花费在执行每个任务上的时间，由于实施和开发了用于控制酒店管理的自动化系统，因此无需花费太多精力即可解决此问题。
旅馆公司的特点是间接费用大，约占总费用的55％。在这些间接成本中，固定成本因以下原因而突出：动机是酒店需要大量的固定资产投资，这会带来高额的折旧费用。除折旧外，其他支出也属于间接支出和固定支出，例如很大一部分人事支出，安全支出，安装维护，保险，广告和促销以及管理支出。
值得强调的是，酒店业中间接成本增长的趋势，主要是（由于其他原因）促使这种类型的公司被迫运营的竞争环境日趋激烈，导致高成本。广告和促销对于留在旅游市场必不可少，除了在各个领域逐渐采用的高度自动化之外，还需要不断投资用于客房，美食区和区域的新设备和家具上市。
另一方面，不能不提及大多数饭店连锁店目前使用的过时和任意方法来控制和分配间接费用。应当指出的是，在SUCH中，它被确立为直接使用的成本核算方法，我们认为，除了不提供有关间接成本及其影响的任何信息外，这种类型的公司没有对这类公司运营的环境特征做出回应。在酒店服务的总费用中。
但是，根据统一制度的成本结构的另一种可能性是，通过将分配给他们的非营业费用和固定费用的比例转给他们，从而获得营业部门的“总成本”，这构成了营业费用的间接费用。运营部门。
收入产生地区的经营利润，例如住宿，美食服务，商店等。必须将它们视为未分配的间接费用前的利润（或亏损）。只有加上间接成本的一部分，才能获得每个区域的总成本和净结果。尽管必须始终记住，间接费用的分配是基于通常任意的或估计的基础，这可能会导致结果产生某些失真。由于这些原因，将间接费用分配或分配给运营部门应该是既定方法的附加程序，并且只能用于：评估或确定新的服务收集率，并作为战略规划的基础。
由于前面已经说过，作者认为有必要并且可能在旅馆公司中实施此技术。除了克服传统成本计算法在间接费用分配方面的局限性之外，ABC还提供了管理间接费用，减少和控制费用的可能性。
成本控制对于良好的管理是必不可少的，并且管理员希望了解不同成本中心产生的实际运营成本，并且更重要的是，要确定公司中开展的活动的成本。正确地管理当今公司活动的成本是在瞬息万变，竞争激烈的市场中获得竞争优势的一项关键策略，因为客户支付并必须意识到的是增值。然后，为生产成本中心提供支持的活动必须在价值链内足够，否则，有必要了解如何将这些活动转移给外部供应商。
ABC的实施对于古巴酒店活动特别重要，这使该行动框架成为该国正在遇到的最紧迫的问题之一，这正在降低成本并在旅游活动框架中提高竞争力。被誉为古巴经济的心脏。
基于活动的成本核算方法是当代世界中最新的业务管理工具之一，旨在提高业务活动的效率和竞争力水平。这种技术作为一种社会组织形式，可以改善业务，因此，它可以应用于古巴酒店管理中，始终遵守机构确定的特殊性。
根据现有方法，可以预先从两个不同维度分析ABC的潜在利益：
-第一个依据是在给定的应用中，ABC产生的成本或其他结果与使用更传统或更便宜的方法所获得的结果明显不同的可能性。
-考虑到ABC产生的成本信息确实有所不同，该模型的第二个维度试图建立，管理层将使用它来做出重要决策。管理人员应认为ABC提供的信息在质量上是优越的，并且组织的性质及其竞争，法律和社会环境应允许管理人员自由使用这些信息。
第一维涉及的因素有：
a）生产的产品或服务的数量和多样性。
b）用于不同产品和/或服务的支持服务的多样性和差异程度。
c）使用通用过程或通用过程的程度。
d）当前成本分配方法的有效性。
e）定期费用的增长率。
二维涉及的因素有：
a）管理自由制定价格。
b）定期费用占总费用的比率
c）战略考虑。
d）公司降低成本的氛围和文化。
e）产品和/或服务成本分析的实际频率和期望频率（常规或特殊）。
该方法基于公司自身的分析。它由权重以及上述因素和维度的权重组合组成，以评估ABC实施成功的可能性。加权分数和组合分数转换为指向图的四个象限之一的点。将含义添加到该象限以及该象限的最终标点位置。该方法的设计目的不是在系数尺度上产生表明ABC相对优势的数字，而是要进行系统的分析，从而公司的经理可以讨论支持或阻止实施的常见因素。
3.在酒店设施中实施ABC的步骤。
在研究了ABC在世界范围内的应用方式之后，根据所审查的参考书目，并分析了酒店设施的特征，作者着手设计一种适合于环境特征的方法。他们在其中运作，并提供了指南，为决定实施这种新技术的管理人员和专家提供支持。拟议的方法包括四个基本阶段。
一，准备
二。活动成本计算
三，产品和/或服务的成本核算
IV。结果分析和调整
3.1第一阶段的准备工作。
要设计成本系统，有必要对其设计的公司类型有一个很好的构想。有必要能够确定所执行的过程，并根据成本理论，提出能够确定和记录成本要素的工具。
要实施像ABC这样复杂的系统，需要事先进行流程，该流程允许定义实施该流程的基础，并创建必要的条件以轻松定位所需的所有统计，经济和财务信息。考虑到上述情况，我们根据我们的观点定义了在酒店实施ABC所需的组织前提。
1-将数据或定量输入的选择和配置整合到活动成本的计算中。
为了执行上述过程，必须：a）定义要应用的成本评估技术，b）确定成本的时间范围c）定义活动的生命周期。
考虑到每个酒店设施的组织条件和客观可能性，用于评估可以应用的产品和服务成本的技术包括：基于实际成本的技术和基于预定成本的技术。 。基于实际成本的技术以考虑到现有历史数据为前提来记录费用和计算费用。该技术有局限性，因为由于没有足够的规范基础而无法进行比较。另一方面，预定成本是指在生产商品或提供服务之前计算出的成本，并且根据用于计算商品的基础将其划分为估计成本和标准成本。估算成本表示在没有法规可以更严格地进行计算的情况下，产品或服务在相对近似的程度下可能要花费多少。标准成本的前提是要使用严格的法规基础，用于计算和测量参数的数据的可靠性和准确性，从而可以确定偏差的来源。
在酒店的特定情况下，考虑到上述因素的状况并且为了不进一步使初始过程复杂化，我们认为最合适的技术是调整后的实际成本，之后可以使用以下一种方法改进该系统：预定费用。
一旦选择了要使用的成本评估技术，就必须针对成本要素执行一系列任务，例如：将其与活动水平相关，分别确定不提供附加值的成本要素，并在流程级别添加数据，以便了解其总体成本并能够确定活动单位。
关于时间范围的确定，应注意数据的稳定性非常重要。请注意，每月费用对短期变化或波动非常敏感；同时，年度数据更为稳定，因为它没有考虑公司环境中可能出现的随机波动。
在生命周期方面，对活动及其成本进行适当的划分是至关重要的，在生命周期成本系统中，生命周期始于确定消费者需求，并贯穿规划，研究，设计，开发，生产，评估，物流，退出市场和消失。
在此阶段，还必须考虑到业务改进的一般基础中包括的以下原则，这些原则是：成本不应该在成本发生之前就被收取的事实；成本的应用要求消耗必要条件是正确的，尽管其完成程度尚未完全确定；成本中要考虑的要素必须参考计算周期。
2-确定哪些支出将成为产品和服务成本计算的一部分，哪些应被视为该期间的支出。
我们认为这一阶段非常重要，因为它尽可能地确定了酒店提供的产品和服务的成本，因为它定义了哪些费用项目将成为费用的一部分，哪些不是费用。为此，作者依赖于MFP发布的生产成本的计划和确定的一般准则，尤其是在解决不应包含在成本中的费用这一点上。
与使用有形固定资产，原材料，材料，燃料，能源，工资，社会保障以及酒店运营的其他普通和自有货币费用有关的所有费用都将计入费用计算中，当然包括除了提供服务和准备产品所产生的费用外，间接活动的成本以及支持基本服务和间接活动的活动的成本。
费用计算中不包括的费用是笔者认为是非常费用的费用，其中包括：财务费用（汇兑损失，利息，拖欠和罚款，坏账），前几年的费用，根据现行规定的短缺和损失，自有投资费用，自然灾害费用以及与预防和解决其后果有关的费用。
一些作者认为，一些固定费用，例如折旧，保险，租金和其他，不应该计入酒店提供的产品和服务的成本中。作者不同意这个标准，因为这些费用是酒店运营的典型费用，是由于所提供服务的正常运行而产生的。这些成本可以被认为是一般成本，并且可以将其分摊到产品或服务中，就好像它是一项活动一样，其分配基础是附加值或总直接成本。我认为，另一种最合适的方法是将这些费用视为一组费用，并根据其对生产空间的使用将其分配给其他费用。
此外，必须考虑到旅馆业的利润率有所降低，因此要做出战略性决定，例如确定出售旅馆的最低价格以免亏损，必须进行成本计算。这样做是在考虑所有发生的普通费用的基础上进行的，因为如果不考虑某些费用，将导致商业区以无法保证至少在平衡点运作的价格出售酒店，因此也就没有结果。酒店运营的负面影响。
3-定义对子活动的支出和超级活动的收益的处理方式，及其对价格设置的影响。
在酒店中，经常没有充分利用被认为足够的可用住宅容量。该可用的容纳容量不是最大容量，而是期望的容量，并且很可能会达到。子活动的成本恰好是指由于未充分利用此功能而造成的损失。相比之下，超级活力的好处是相反的情况。即，当使用的容量大于可用容量时。
产能过剩带来的成本是ABC系统中必须视为实质性的一个方面。如果未使用全部生产能力，则仅将当前使用的部分生产能力计入成本目标；剩余的金额将被视为期间费用，或者特别是未使用容量的成本。
在最适当的方法来解决此问题，我们可以考虑杨和吴提出的ABC变体之一。在Yang和Wu的建议下，我同意Rubio Misas的观点：因此，简单的ABC可能足以作为一种效率度量，但由于它不能区分与未使用容量相对应的成本，因此不适合定价。如果大量固定成本导致单位成本的严重扭曲； ABC容量（假设完全利用了容量而确定）在定价上被认为是不正确的，因为它过于乐观，因为设施几乎不可能始终100％起作用；而战略ABC，根据公司在计划范围内所针对的入住率水平，由于其采用了真正的长期成本方法，因此对定价特别有用。因此，将ABC的最后一个变体应用于酒店公司将是特别合适的，因为它符合它所提供的服务所呈现的临时性特征。
基于活动的成本系统的基本公式为：
收益成本成本成本
资源=资源+容量-供应的已使用未使用超级活动
能力成本的计算是根据固定成本进行的，而固定成本正是那些确定公司，部门或活动的能力的成本。按照以下过程计算容量成本：
-固定成本的一部分与每项活动的可变成本分开。
-活动的总固定成本除以活动单位数。通过这种方式，根据可用容量获得每个活动单位的固定成本。
-归因于产品的成本是其消耗的活动单位的成本，其价值如上所述。
-如果活动中活动单元的数量少于可用的活动单元，则活动成本的一部分将待归因于成本目标，这是子活动的成本，如上所述，这不归因于产品。
-如果一项活动的活动单位多于可用的活动单位，则该活动的额外费用已归因于费用目标。为了纠正此问题，应将这一超额成本（称为超级活动收益）估算为该期间的成本较低。
与容量使用相关的这些成本或收益不包含在产品或服务的成本中，因为对它们的责任超出了它们发生的部分或活动。实际上，在许多情况下，这是公司高级管理层的责任，无需事先进行市场调查就可以建造具有一定容量的酒店。或营销部门，以吸引比酒店可提供的顾客少的顾客。
4-定义成本目标。
在任何信息系统中，必须遵循一系列步骤或阶段以获得符合分配给所述信息目的的信息输出；这就是为什么准备信息的过程将取决于信息的目标。在ABC系统中，就像在其他任何信息系统中一样，只要预定义了成本目标，就必须执行成本分配过程。需要对其成本进行独立衡量的所有内容。这就是说，如果会计信息的用户需要知道某物的成本，那某物就是成本目标。所以，成本目标的范围可以从产品或服务到该产品或服务的单个单位或组件；而且，它可以通过评估客户，市场细分，分销渠道等的维护成本来面向市场。
因此，分配给成本目标的成本将取决于这些成本目标消耗的活动，并且必须配置活动图，从中可以更准确地了解活动。成本目标消耗的每个活动的数量。
在我们的特定情况下，我们有兴趣了解酒店提供的产品和服务的成本，因此上述成本目标如下：
a）住宿服务
b）电话服务
c）餐饮服务（餐厅，自助餐厅等）
d）饮料服务（酒吧，迪斯科舞厅和类似场所）
e）动画和娱乐服务。
有必要澄清的是，成本目标可能会因一家酒店设施的不同而有所不同，具体取决于每种酒店设施的具体特征，其中包括其方式，星级，房间数量，退休金制度等。
5-定义除了在每种情况下进行相应调整之外，是否还要使用责任领域或成本组来进行ABC的应用。
那么，我们认为这一步骤非常重要；在第一阶段，遵循ABC模型的费用分配可以遵循两种替代途径：
a）成本分配始于成本在责任部门或职责区域中的位置，然后将部门成本划分为每个部门或责任区域所进行的活动。
b）间接成本直接归属于与先前定义的活动相对应的成本组。
如上所述，所有酒店设施均受SUCH中包含的规则和条例的约束，此外，每个国家和每个酒店连锁店都对该系统进行了特殊调整，目的是响应酒店的信息需求。在每种情况下都更高的级别。因此，绝大多数酒店连锁店都设计了自己的酒店管理系统（在大多数情况下是自动化的），并且在此范围内，当然，会计，会计系统的设计主要是为了响应外部信息需求；然而，酒店使用的自动会计系统旨在按责任区域发布收支清单（按责任区域划分的收入表）。
还请记住，按职责范围划分的会计和成本控制是衡量公司每个部门获得的结果的非常有价值的工具，这就是为什么它是公司内部使用最广泛的技术之一的原因。旅馆，SUCH推荐的酒店以及规划和确定古巴生产成本的一般准则。同样，如果分析ABC系统基于部门结构提供的信息，则可以观察到两个成本结构得以保持：一方面，与活动相关的信息可用，另一方面，成本数据得到维护。按部门这使得更容易获得有关使用成本分组的过程的其他数据集。
下面我们显示了一个汇总表，其中列出了两种变体的最重要区别。
根据成本的性质，根据成本中心的报告
-您需要以基本数据为起点，而按职责范围划分的成本精确度并不重要。
-完全控制已包含和未包含的成本比较容易。
-通过避免影响多个部门的成本，可以更轻松地将成本分配给活动。
-有关部门的经理可以更轻松地使用成本报告作为起点。
-从成本中心开始活动分析通常比较省力。
-如果仅考虑公司的某些部分或地区，则它是一个更适当的起点。
基于上述内容，我们认为在我们的工厂中实施ABC的最合适且最便宜的方法是通过使用按责任范围划分的收支表所提供的信息。
6-确定，分类直接，间接和支持职责范围。
现在，一旦定义了责任范围将用于ABC的应用，就有必要分析现有的设计方式是否能够响应并促进ABC的信息需求，并在必要的情况下进行可能的更改。
在酒店设施通常有一个单独的责任区域（通常称为行政部门）以记录所有行政区域的费用（例如：一般管理，会计，风险，人事，安全性，计算机系统等我们在这方面的立场是，尽管首先必须在决定将这些费用划分为责任领域之前对这些费用的数量进行评估，但是将它们全部分组到一个成本中心这一事实并不能提供明确定义成本的可能性。在不寻求其他信息的情况下，每个责任领域进行的活动，这实际上会使该过程更加昂贵，除了无法控制每个部门或行政部门的结果之外。
应当指出，有些责任范围，成本中心或活动与酒店的运营不符，但如果它们增加了产品的价值，则是由合作者管理的活动，例如租车，期权，商店，潜水等 这些活动不会干预我们建议的ABC模型。
在建议的模型中，根据其与酒店提供的产品或服务的关系来区分三种类型的责任范围：
-直接区域，其主要目标是向客户提供服务。
-支持或内部服务区域是主要功能是向酒店的直接区域或基本服务提供服务的区域，在较小程度上也向间接区域提供服务的区域。
– Áreas Indirectas, son fundamentalmente las áreas administrativas que tienen como función fundamental la Comercialización, Administración, Dirección y el Control de la operación del hotel.
En el caso de la hotelería, la cual se clasifica como una empresa de servicios considera que la clasificación que proponemos se adapta más a las características de este tipo de empresas y refleja con mayor claridad la interrelación de los objetivos de costos con las diferentes áreas de responsabilidad o secciones de un hotel.
Las áreas de responsabilidad con que cuenta el complejo son las siguientes
DEPARTAMENTOS DIRECTOS (DE SERVICIOS AL CLIENTE)
Alojamiento
Recepción
Ama de Llaves
Teléfonos de Clientes
Lavandería y Tintorería
Gastronomía
Restaurante Buffet
Restaurante Marinero
Bar Lobby
Bar Piscina
Bar Playa
Discoteca
Animación y Recreación
DEPARTAMENTOS DE APOYO (DE SERVICOS INTERNO).
Mantenimiento y Jardinería
Brigada de Higiene y Limpieza
Compras y Almacenes
Comedor de Empleados
Teléfonos Administrativo
Seguridad y Protección
Sistemas Informáticos
Recursos Humanos
DEPARTAMENTOS INDIRECTOS
Dirección General
Riesgo, Promoción y Ventas
Contabilidad
Es oportuno aclarar nuestra convicción de que la clasificación de las áreas de responsabilidad no es realmente importante si se quiere aplicar un sistema ABC, el cual como hemos analizado se centra en las actividades. Sin embargo el partir de la clasificación de las áreas de responsabilidad para luego clasificar las actividades considero aporta claridad al proceso, tengamos en cuenta que por lo general las actividades que realiza cada área de responsabilidad son homogéneas por lo que la clasificación de la mayoría de las actividades de cada área de responsabilidad coincide con la clasificación de esta última.
7- Análisis y revisión de la clasificación y registro de los gastos directos e indirectos de cada área de responsabilidad
En el caso de los gastos indirectos se debe definir las bases de cálculo que se utilizarán para prorratear los mismos entre las áreas de responsabilidad, para ello el autor se apoyó en las bases de repartos recomendadas por el SUCH las cuales se expusieron en el capítulo anterior.
A continuación se muestra un cuadro con los gastos indirectos que en el caso concreto de nuestros hoteles son necesarios prorratear entre las ares de responsabilidad:
GASTOS INDIRECTOS
BASE DE REPARTO
Depreciación Edificios M2 de superficie ocupada
Seguros Instalación M2 de superficie ocupada
Amortizaciones Gastos de Remodelación M2 de superficie ocupada por las áreas remodeladas
Alquiler Pizarra Telefónica Importe de los gastos de teléfonos por departamentos.
Seguridad y Protección Valor de los inventarios de AFT y medios materiales por cada área de responsabilidad
Transporte de Personal Promedio de trabajadores por departamento.
Transporte de Clientes Volumen de ingresos por cada área.
Energía Eléctrica Capacidad de carga instalada por área.
Diesel de Planta Eléctrica Idem al anterior
Agua M3 de Consumo estimado por área.
Gas Licuado Consumo por área
Seguro Automóviles Área a la que pertenece cada automóvil.
Correo Electrónico y Transmisión de Datos Volumen de información transmitida
Honorarios de Sistemas Áreas en la que esta instalado el sistema
Publicidad y Promoción Volumen de ingresos por área
Limpieza y Fumigación p/terceros M2 por áreas fumigadas
9- Análisis y definición de las actividades que realiza cada área de responsabilidad, así como su clasificación en Directas, de Servicios Internos e Indirectas.
La definición y clasificación de las actividades, es una de las tareas cruciales a la hora de implantar un modelo ABC pues las actividades constituyen el centro del sistema y de su correcta definición dependerá que el mismo funcione adecuadamente. Para lograr este propósito el autor se apoyó en el uso de encuestas, entrevistas, observaciones directas y criterios de expertos; utilizamos además los diseños de los puestos de trabajos existentes en el área de personal.
Para la delimitación conceptual de las actividades hay que tener en cuenta todo una serie de aspectos los que son analizados con profundidad por la Comisión de Principio de Contabilidad de Gestión en una publicación sobre el tema.
Los elementos que deben ser tenidos en cuenta al identificar las actividades que van a servir de soporte al sistema son:
– Las tareas son realizadas por una persona, o por un equipo perfectamente identificables.
– Suponen o dan lugar a un saber específico.
– Mantienen un carácter homogéneo, desde el punto de vista del comportamiento de los costos, y de las medidas de ejecución.
– Tienen por objeto la obtención de un output.
– Se acometen para satisfacer las exigencias de un cliente externo o interno.
La identificación de las actividades puede hacerse empleando tres perspectivas alternativas: Una perspectiva física: en este sentido la actividad se identifica con aquellas tareas que físicamente se vinculan con una determinada etapa de un proceso. Una perspectiva lógica: en este caso la actividad agrupa todas las tareas que tengan un cometido común con independencia de su localización física. Una perspectiva de costo: las actividades, en este caso, se identifican con la causa que determina la incurrencia en costos.
Entre los atributos o elementos esenciales que suelen caracterizar las actividades podemos encontrar los siguientes:
– La actividad es repetitiva, en cuanto a las tareas que desarrollan.
– Consumen una serie de recursos que constituyen el costo de su ejecución, exigiendo su realización un lapso de tiempo.
– Tienen por objetivo la obtención de un output (producto o servicio).
– Está condicionada por variables tales como: tiempos limitados, cumplimientos de calidad, frecuencia, etc.
En el modelo que proponemos se distinguen tres tipos de actividades:
– Actividades Directas (AD) que son las que tienen como objetivo fundamental la prestación de servicios a los clientes.
– Actividades de Apoyo o de Servicios Internos (SI), son las actividades que tienen como función fundamental prestar servicios a las áreas directas o servicios básicos del hotel y también en menor medida a las áreas o indirectas.
– Actividades Indirectas (AI), son fundamentalmente las actividades que realizan las áreas administrativas que tienen como función fundamental la Comercialización, Administración, Dirección y el Control de la operación del hotel.
Esta clasificación se aparta del patrón internacional que sólo define dos grupos (Principales y Auxiliares). En el caso de la hotelería, la cual se clasifica como una empresa de servicios el autor considera que la clasificación propuesta se adapta más a las características de este tipo de empresas y refleja con mayor claridad la interrelación de los objetivos de costos con las diferentes actividades que se realizan en las áreas de responsabilidad o secciones de un hotel.
Otro aspecto que se ha tenido en cuenta al definirse las actividades es el hecho de identificar aquellas que no generan valor desde el punto de vista del cliente. El conocimiento de las actividades que no generan valor es de gran importancia pues posibilitará que la gerencia concentre recursos en las que generan valor y tenga un mayor control de las actividades que no generan valor, además de analizar la posibilidad de subcontratarlas, reducirlas o eliminarlas en caso posible.
10- Definir los inductores de costos de primer nivel.
Los inductores de primer nivel se usan para cargar gastos indirectos de las áreas de responsabilidad a las actividades.
Según Norkiewicz, Los inductores de primer nivel se usan para alinear gastos indirectos del centro de actividad con los conjuntos de actividades. Como el costo predominante en la mayoría de centros organizativos está relacionado con los recursos humanos, se usa el tiempo empleado por el personal. En otras palabras, la base sobre la que el personal informa sobre la dedicación de su tiempo a las distintas actividades, determina la atribución de gastos a esas actividades. Para conseguir la imputación de inductores de primer nivel, es necesario medir el tiempo invertido por el personal, o bien controlarlo o estimarlo respecto a cada actividad.
Sobre la importancia de los recursos humanos debemos señalar que como tendencia general el desarrollo tecnológico sustituye al capital humano, sin embargo este impacto del desarrollo tecnológico no es tan fuerte en el sector turístico, el cual clasifica como una empresa de servicios, por lo que como característica cualitativa es necesaria la presencia humana. Además tenga en cuenta que los gastos de personal son aproximadamente el 25% de los ingresos. Por lo anterior considero que la mano de obra como base de reparto de los elementos de gastos a las actividades es realmente adecuado. No obstante, a lo planteado anteriormente hay que analizar cada elemento de gastos, pues hay algunos gastos que pueden identificarse directamente con las actividades y otros cuya base de reparto no es necesariamente la mano de obra, y suele emplearse un factor o porcentaje para distribuirlos entre las actividades.
11- Definir los generadores de costos de las actividades (Inductores de Costos de segundo nivel).
La selección de los inductores de costos es una etapa crucial para la asignación de los costos de las actividades a los productos, por tanto se deberá elegir aquel cost-drivers, portador o inductor de costos cumpla los siguientes requisitos:
a) Que mejor respete la relación causa efecto entre: Consumo de recursos – la actividad y el objetivo de costos.
b) Además de que sea fácil de identificar y medir.
c) Que sea representativo de las funciones habituales que realiza la empresa.
En la empresa se ha de realizar un adecuado análisis causal de los costos, es decir, de los inductores de costos, estos son aquellos factores o hechos que influyen en el volumen de ejecución de las actividades, siendo, por tanto, la causa del consumo de los recursos utilizados al realizar éstas. El inductor de costos es un factor cuya ocurrencia genera costes, y que representa la primera causa del nivel de actividad.
Una cuestión importante, por otra parte, es evitar la confusión entre dos conceptos que, a primera vista, pueden parecer similares o incluso sinónimos, siendo, tan distintos como necesarios de diferenciar; nos referimos al concepto inductor de costos por una parte y al concepto unidad de actividad por otra.
Así se puede decir que la unidad de actividad puede ser definida como “el factor o conjunto de factores que determinan el surgimiento de una actividad” es el factor que incide, directamente, en el nivel de costos de una actividad, mientras que el inductor de costos es el factor que motiva la incurrencia en los costos. Es decir tomando como símil el análisis de regresión se podría afirmar que, la unidad de actividad es la variable dependiente(resultante), mientras que el inductor de costos es la variable que provoca el nivel de costos alcanzado (causa).
Lo explicado anteriormente es de gran importancia, los inductores de costos son así, factores que originan los costos de las actividades y el no tener en cuenta este hecho provoca que en muchas ocasiones, el control de costos se aplique sobre las unidades de actividad (efectos) más que sobre los inductores (causas).
Teniendo en cuenta las circunstancias descriptas anteriormente me di a la tarea de definir para cada actividad sus correspondientes inductores de costos.
12- Definir las unidades de actividad.
El término unidad de actividad ya ha sido referenciado anteriormente como concepto totalmente diferenciado de inductor de costos, puesto que este último refleja la causa del costo, mientras que la unidad de actividad determina o trata de medir el efecto, es decir, la variable que causa las variaciones en los costos de una actividad. La unidad de actividad constituye la variable que permite cuantificar el output obtenido por las distintas actividades.
Las unidades de actividad sirven para medir los niveles de realización de una actividad, tales como el nivel real obtenido, el previsto, o el nivel máximo (capacidad). Esta medida sirve de base para dos tipos de aplicaciones: la evaluación de la productividad global de la actividad, y la asignación de los costos a los distintos objetivos.
En la práctica, las unidades de actividad se pueden seleccionar en función de alguna de las siguientes variables: cuantificación de una situación, volumen de trabajo de una actividad y finalmente el volumen y complejidad del trabajo de una actividad.
Al definir las unidades de actividad deben considerarse una serie de aspectos que inciden directamente en el proceso de selección tales como:
a) La facilidad de obtención de los datos requeridos por la unidad de actividad seleccionada: Costos de medición.
b) La correlación existente entre el consumo de la actividad en la que se encuentre implicada la unidad y el consumo actual: grado de correlación.
c) El comportamiento al que induce la unidad de actividad seleccionada: efectos conductuales.
13- Automatización del Sistema y Capacitación del Personal.
Como se ha podido observar para implantar un sistema tan complejo como el ABC es preciso hacer innumerables cálculos matemáticos, los cuales serian muy costosos e inexactos si se intentara hacerlos de forma manual; por lo expresado anteriormente consideramos necesario el uso de la informática, además de capacitar al personal, si se desea tener éxito en la implantación de un Sistema de Costo Basado en las Actividades.
El autor considera que el sistema que se implante debe tomar como información primaria la existente en el sistema de contabilidad tradicional y a partir de esta implementar los pasos a seguir para calcular los costos según la metodología que se propone.
3.2 Fase II Cálculo del costo de las actividades
Después de concluir la etapa preparatoria corresponde proceder con la etapa en la cual se calcula en costos de las actividades; los pasos a seguir son los siguientes.
Primer Paso: Distribuir o prorratear los gastos generales e indirectos a los centros de costos o áreas de responsabilidad.
Aquí se procede a distribuir los gastos generales indirectos (incluyendo gastos fijos tales como depreciación, alquileres, seguros, etc.) a cada una de las áreas de responsabilidad o centros de costos en que se encuentra dividido el hotel, de manera similar a los modelos tradicionales. Para ello se tienen en cuenta los gastos indirectos y las bases de repartos definidas en el punto 8 de la fase preparatoria.
Segundo Paso: Reparto de los costos de las áreas de responsabilidad o centros de costos entre las actividades. (ver anexos 22)
Aquí se procede primeramente al cálculo de los inductores de costos de primer nivel, estos fueron definidos conjuntamente con las actividades que forman parte del sistema en la etapa preparatoria. Tomando como base de reparto los inductores de costos de primer nivel se procede a repartir los costos de las áreas de responsabilidad a las actividades que lo han generado sean éstas principales, de servicios internos o indirectas.
Este cálculo se realiza para cada una de las áreas de responsabilidad o centro de costos. Se procede a hacer un análisis de cada elemento de gastos y a cargar a cada una de las actividades la parte que le corresponda según el consumo que haya hecho cada actividad de ese elemento de gastos.
Recordemos que los gastos directos de las actividades directas y los gastos extraordinarios no se incluyen entre los gastos que deben ser distribuidos a las actividades, los primeros se cargan directamente a los objetivos de costos y los segundos no se incluyen en el cálculo de los costos y por lo tanto se registran como gastos del periodo.
Tercer Paso: Reagrupación de los gastos por cada actividad.
A los efectos de que existan actividades similares en los diferentes centros, las mismas se agruparon con el fin de simplificar los procesos de asignación y poder determinar los costos que se originan en cada una de las actividades de la empresa.
En este caso algunas de las actividades que se agruparan son las siguientes:
Actividad Generador
Facturar a clientes No. de Facturas
Controlar al personal Horas trabajadas
Atender reclamaciones No. de reclamaciones
Controlar suministros No. de pedidos
Controlar la calidad No. de inspecciones
3.3 Fase III Cálculo del costo de los productos y/o servicios.
Después de concluido el cálculo de los costos de las actividades corresponde el cálculo de los costos de los productos y/o servicios que ofrece el hotel, o cualquier otro objetivo de costos previamente definido.
Cuarto Paso: Cálculo de los inductores de costos de las actividades de servicios internos y luego distribuir los gastos de éstas a las actividades directas e indirectas.
Aquí se cargan, los gastos de las actividades de servicios internos a las actividades a las cuáles éstas prestan dichos servicios, sean directas o indirectas. Tenga en cuenta que esta variante se aparta del patrón universal en el que se define sólo actividades principales y actividades auxiliares, y el costo de éstas últimas se distribuye a las principales.
Quinto Paso: Cálculo de los inductores de costos de las actividades directas e indirectas y luego distribuir los costos de éstas a los objetivos.
Aquí se calculan los llamados inductores de segundo nivel que no son más que los inductores de costos que relacionan las actividades con los objetivos de costos, los cuales servirán de base para cargar el costo de estas actividades a los objetivos de costos, sean ellos: productos, clientes, servicios, etc.
Referente a los costos de las actividades indirectas se presentan tres alternativas: la primera cargar los costos de las actividades indirectas a las actividades directas, la segunda cargar los costos de las actividades indirectas directamente a los objetivos de costos, y la tercera cargar los costos de las actividades indirectas al periodo.
Tal y como expliqué anteriormente algunos autores consideran que los gastos de las actividades indirectas, que son los gastos de las áreas de administración, dirección y comercialización, no deben ser cargados al costo de los productos.
En opinión del autor la variante que parece ser más adecuada es la que carga los costos de las actividades indirectas directamente a los objetivos de costos. El autor considera que estos gastos si deben formar parte del costo de los productos y/o servicios, pero distribuir éstos a las actividades directas, pueden restarle claridad y objetividad al proceso de asignación.
Sexto Paso: Asignar los costos directos a los objetivos de costos.
Aquí los gastos que se identifican clara y directamente con los objetivos de costos, se asignan a éstos sin más preámbulo, estos gastos por lo general son gastos de materiales y en menor medida mano de obra.
3.4 Fase IV Análisis de los resultados y Ajuste.
En esta fase se procede a hacer un análisis detallado de los resultados obtenidos y se procede en caso necesario a hacer los reajustes en los clasificadores de actividades, inductores de costos, bases de repartos, etc.
Dentro del proceso de implantación esta etapa el autor la considera de gran importancia, pues permitirá corregir los errores que existan, además de poner a punto el sistema para su explotación inmediata.
3.5 Sistema de Presupuesto y Gestión Basado en las Actividades
El autor de esta investigación desea dejar sentado su convicción de que el Costeo Basado en las Actividades (ABC Activity Based Consting) es sólo parte de un sistema, integrado además por el Presupuesto Basado en las actividades (ABB Activity Based Budgeting) y la Gestión Basada en las Actividades (ABM Activity Based Management), pero por no ser objetivo de esta investigación no profundizaremos en estas temáticas.
Los principios fundamentales de Costeo Basado en las Actividades y la metodología propuesta para su implantación como resultado de esta investigación, proporcionan una base sustantiva para el desarrollo de un adecuado proceso de elaboración y control de los presupuestos por actividades en la instalación.
El Presupuesto Basado en las actividades (ABB Activity Based Budgeting) se constituye así como una lógica progresión metodológica a partir del Costeo Basado en las Actividades (ABC Activity Based Consting) y la Gestión Basada en las Actividades (ABM Activity Based Management).
De lo anterior se deriva el hecho de que si se implanta el costeo por actividades se necesita presupuestar por actividades y gestionar por actividades
4. Consideraciones Finales
– Por ser la hotelería una empresa de servicios, tener altos costos indirectos, desarrollarse en un entorno de fuerte competencia, tener una base informática adecuada y estar necesitada de obtener mayor eficiencia económica posibilita la implantación del ABC.
– El diseño de una metodología que se adapte a las características propias de las empresas hoteleras cubanas facilita el trabajo de implantación de esta técnica de costeo.
– El empleo de las técnicas de computación es vital si se desea obtener éxitos en la implantación de ABC.
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